21.1 Grundbegriffe der Kosten– und Leistungsrechnung

Die Aufgaben

Im Rahmen dieser Aufgabe können in Form von Multiple-Choice-Aufgaben folgende Inhalte zur Kosten– und Leistungsrechnung geübt werden:

Weitergehende Fragestellungen finden in dieser Übung keine Berücksichtigung.

Bitte beachten Sie: Die einzelnen Aufgaben werden zur Laufzeit generiert. Dabei gibt es zu jeder Frage mehrere sprachlich und inhaltlich unterschiedliche Varianten. Das heißt, dass sich die Tests beim wiederholten Üben unterscheiden. Es ändert sich die Reihenfolge der Fragen, die Reihenfolge der Distraktoren in der jeweiligen Frage und es gibt unterschiedliche Formulierungen der Fragen und der Distraktoren. Es hat also keinen Sinn, sich zu merken, dass bei Frage 1 die Antwort 2 richtig ist usw., sondern man muss jedes Mal die Fragestellung neu erfassen und beantworten.

Zu den einzelnen Antworten erhalten Sie bei der Kontrolle weiterführende Erläuterungen.

Zum Verständnis: Grundlegendes zur Kosten- und Leistungsrechnung

Hinweis: Weiterführende und detailliertere Informationen finden Sie in den Hinweisen zu den jeweiligen Unterthemen.

1 Einordnung der Kosten- und Leistungsrechnung im Rechnungswesen

1.1 Finanzbuchhaltung

Die Finanzbuchhaltung beschäftigt sich mit der nach handels- und steuerrechtlichen Vorgaben geregelten unternehmensbezogenen Dokumentation bzw. Aufzeichnung aller Geschäftsfälle (z. B. Kauf eines Grundstücks oder Begleichen einer Rechnung). Betrachtungszeitraum ist dabei eine Rechnungsperiode, die in der Regel ein Geschäftsjahr umfasst. Ziel der Aufzeichnungen ist es, das Vermögen, die Schulden sowie den Erfolg (Gesamtergebnis) des Unternehmens innerhalb einer Rechnungsperiode (das Geschäftsjahr) zu ermitteln. Hierzu wird jährlich ein Jahresabschluss erstellt.

Empfänger dieser aufbereiteten Informationen ist zum einen der Unternehmer selbst (intern) und zum anderen außerhalb des Unternehmens stehende Interessenten (extern). Als Beispiel für externe Interessenten sollen hier das Finanzamt und die Bank genannt werden, welche die aufbereiteten Unterlagen für die Steuerermittlung und als Grundlage für die Kreditvergabe benötigen.

1.2 Kosten- und Leistungsrechnung

Das aus der Finanzbuchhaltung vorliegende Gesamtergebnis lässt keine Rückschlüsse auf den innerbetrieblichen Wertefluss zu, da die Finanzbuchhaltung in der Buchführung alle Aufwendungen und Erträge lediglich dokumentiert. Ob und wie die Aufwendungen und Erträge im Einzelnen mit der betrieblichen Tätigkeit im Zusammenhang stehen und wie sie sich auf den Betriebserfolg auswirken, wird aus dem Gesamtergebnis nicht ersichtlich. Mit diesen Fragen beschäftigt sich die Kosten- und Leistungsrechnung.

Die Kosten- und Leistungsrechnung erfasst also die Aufwendungen und Erträge (Werteverbrauch und Wertezuwachs), die im Zusammenhang mit der eigentlichen betrieblichen Tätigkeit (Beschaffung, Produktion, Absatz) stehen. Auf Grundlage dieser Daten werden die Selbstkosten, das Betriebsergebnis (Betriebsgewinn oder Betriebsverlust) und die Wirtschaftlichkeit der Betriebsprozesse ermittelt und überwacht. Dabei sind die ermittelten Selbstkosten selbst wiederum Grundlage für die Kalkulationen der Angebotspreise für die einzelnen Erzeugnisse.

Im Gegensatz zur Finanzbuchhaltung müssen bei der Kosten- und Leistungsrechnung keine rechtlichen Vorgaben beachtet werden, d. h. der Unternehmer kann das System nach seinen Bedürfnissen optimal ausgestalten, um die ermittelten Ergebnisse als Basis für betriebswirtschaftliche Entscheidungen zu nutzen. Dabei ist darauf hinzuweisen, dass der Unternehmer keine Kosten- und Leistungsrechnung in seinem Unternehmen haben muss; sie zu führen ist freiwillig.

2 Bereiche der Kosten- und Leistungsrechnung

In Anlehnung an gängige Lehrwerke (z. B. Schmolke/Deitermann, Industrielles Rechnungswesen) werden im Folgenden Bereiche der Kosten- und Leistungsrechnung vorgestellt.

2.1 Abgrenzungsrechnung (Was sind Aufwendungen/Erträge und Kosten/Leistungen?)

Im Rahmen der Abgrenzungsrechnung werden die Aufwendungen und Erträge, die im Zusammenhang mit der eigentlichen betrieblichen Tätigkeit stehen, von der Gesamtheit aller Aufwendungen und Erträge des Unternehmens abgegrenzt.Dazu werden alle Aufwendungen und Erträge dahin gehend geprüft, ob sie betriebsfremd (z. B. eine Spende an die Kommune), außerordentlich (z. B. ein Unwetterschaden an einer Produktionshalle) und periodenfremd (z. B. eine Steuernachzahlung) sind.

Trifft eins der drei genannten Kriterien zu, wird die jeweilige Aufwendung den neutralen Aufwendungen und der jeweilige Ertrag den neutralen Erträgen der Abgrenzungsrechnung zugerechnet.

Treffen alle drei Kriterien nicht zu (z. B. die Erzielung von Umsatzerlösen durch den Verkauf eigener Erzeugnisse), wird die jeweilige Aufwendung den Kosten und der jeweilige Ertrag den Leistungen der Betriebsergebnisrechnung zugerechnet.

Die Ergebnisse dieser Prüfung werden in einer so genannten Ergebnistabelle festgehalten. Die Ergebnistabelle als Instrument der Abgrenzungsrechnung enthält eine Aufstellung aller Aufwendungen und Erträge aus der Gesamtergebnisrechnung der Finanzbuchhaltung. Jede Aufwendung und jeder Ertrag wird der Abgrenzungsrechnung (neutrale Aufwendungen und neutrale Erträge) oder/und der Betriebsergebnisrechnung (Kosten und Leistungen) zugeordnet.

Sind alle Aufwendungen und Erträge aus der Gesamtergebnisrechnung der Finanzbuchhaltung nach neutralen Aufwendungen/Erträgen bzw. Kosten/Leistungen verteilt, können das neutrale Ergebnis, das Betriebsergebnis und die Wirtschaftlichkeit (Leistungen geteilt durch Kosten) ermittelt werden.

Die kostenrechnerischen Korrekturen werden an dieser Stelle nicht vertieft. Weitere Informationen finden Sie im Kapitel Ergebnistabelle mit kostenrechnerischen Korrekturen.

Hinweis: In einigen Lehrbüchern wird die Abgrenzungsrechnung inklusive der Ergebnistabelle der Kostenartenrechnung zugeordnet. Das Lernnetz24 orientiert sich in seiner Struktur am Lehrwerk Schmolke/Deitermann (Industrielles Rechnungswesen), das die Abgrenzungsrechnung als eigenständige Teilaufgabe der Kosten- und Leistungsrechnung behandelt, die vor der Kostenartenrechnung angesiedelt ist.

2.2 Kostenartenrechnung (Welche Kosten sind angefallen?)

Hat man die Kosten und Leistungen mit Hilfe der Ergebnistabelle aus dem Gewinn- und Verlustkonto herausgefiltert, so besteht die Möglichkeit, die Kosten nach bestimmten Merkmalen zu gliedern. Ziel dabei ist es, Kostengruppen zu erhalten, um später z. B. entsprechende Kostenanalysen vornehmen zu können. So kann es, um Möglichkeiten von Sparvorschlägen herauszuarbeiten, sinnvoll sein, einzelne Kosten genauer aufzuspalten. Beispielsweise könnten die Stromkosten nach Gebäuden aufgeteilt werden (Stromkosten des Gebäudes 1, Stromkosten des Gebäudes 2 etc.).

In der Rechnungswesenliteratur findet man verschiedene Möglichkeiten der Einteilung. Bezogen auf die gängigen IHK-Prüfungen sollte man folgende Einteilungen der Kosten kennen:

2.2.1 Gliederung der Kosten nach betrieblichen Funktionen

Hierbei werden die Kosten nach betriebswirtschaftlichen Funktionsbereichen gegliedert, z. B. Vertriebskosten, Verwaltungskosten, Materialkosten und Fertigungskosten etc.

2.2.2 Gliederung der Kosten nach der Zurechenbarkeit

Hierbei wird der Frage nachgegangen, ob die Kosten dem Produkt (Kostenträger) direkt zugerechnet werden können. Wird beispielsweise ein Schrank im Möbelunternehmen Wurm zusammengebaut, so lässt sich der Holzverbrauch direkt dem Möbelstück zurechnen. Demnach sind die Kosten des Rohstoffes Holz Einzelkosten.

Demgegenüber lässt sich zum Beispiel der in der Fertigungshalle benötigte Strom für die Beleuchtung nicht direkt dem Produkt zurechnen, da in der Halle verschieden Produkte hergestellt werden. Die Stromkosten sind also Gemeinkosten. Sie werden über einen sinnvollen Verteilungsschlüssel auf die Kostenträger verteilt (z. B. nach der Produktionsfläche).

2.2.3 Gliederung der Kosten in Abhängigkeit von der Beschäftigung

Für den Kaufmann kann es wichtig sein, zu wissen, welche Kosten sich bei steigender Beschäftigung bzw. Auslastung erhöhen und welche nicht, um zum Beispiel Liquidität (Geld) in ausreichender Menge für anstehende Produktionsziele zur Verfügung zu haben.

Kosten, deren Summe bei steigender Beschäftigung gleich bleibt, heißen fixe Kosten. So bleibt zum Beispiel die Miete der Produktionshalle bei steigender Produktion gleich. Der Kaufmann muss also bei erhöhter Produktion in diesem Fall nicht mehr Liquidität für steigende Mietkosten einplanen. Anders sieht es bei den Kosten aus, die bei höherer Beschäftigung in der Gesamtsumme steigen. Man nennt diese Kosten variable Kosten. Werden zum Beispiel im Unternehmen Wurm in der Fertigungshalle mehr Tische produziert, so benötigt die Produktion mehr Holz, welches auf dem Beschaffungsmarkt erworben werden muss. Die Holzkosten als Rohstoffkosten sind variabel.

Interessant für den Kaufmann ist ebenso die Betrachtung der Herstellkosten. Beispielsweise sinken mit jedem hergestellten Tisch die Fixkostenanteile für die Miete der Produktionshalle. Die variablen Kostenanteile pro Tisch (das Holz) bleiben unabhängig von der Gesamtzahl der produzierten Tische gleich. Daraus kann man erkennen, dass die Gesamtkosten mit steigender Beschäftigung pro Tisch sinken, weil der Fixkostenanteil pro Tisch abnimmt und der variable Anteil gleich bleibt. Damit verbessert sich mit steigender Beschäftigung die Wettbewerbsfähigkeit bezogen auf die Angebotskosten.

Exkurs: Beschäftigung und Beschäftigungsgrad

Unter der Beschäftigung versteht man die genutzte Leistungsfähigkeit bzw. Auslastung einer Produktionseinheit (z. B. Maschine). Produziert eine Maschine pro Stunde 200 Schlüssel, so liegt die absolute Beschäftigung bei 200 Schlüsseln. Wird die Beschäftigung zur maximal möglichen oder auch sinnvoll möglichen Kapazität der Maschine in Beziehung gesetzt, so erhält man als relative Kennzahl den Beschäftigungsgrad. Könnte die Schlüsselmaschine 400 Schlüssel pro Stunde produzieren, so würde der Beschäftigungsgrad im Beispiel mit den 200 Schlüsseln bei 50 % liegen. Selbstverständlich ließe sich der Beschäftigungsgrad auch für andere Zeiteinheiten (z. B. Tag) berechnen.

Übersicht: Betrachtungsperspektiven fixe und variable Kosten in der Produktionshalle

Neben den oben beschriebenen ausschließlichen fixen und variablen Kosten gibt es so genannte Mischkosten, die sowohl fixe als auch variable Kostenbestandteile beinhalten. Ein Beispiel hierzu wäre das Gehalt eines Versicherungsvertreters. Er erhält oft ein Fixum = fester Gehaltsbestandteil) und eine flexible Provision (so genannter variabler Gehaltsbestandteil).

2.3 Kostenstellenrechnung (Wo sind die Kosten angefallen?)

Möchte der Unternehmer wissen, wo die Kosten entstanden sind, so richtet er so genannte Kostenstellen ein. Kostenstellen sind Kostenbereiche bzw. "... Orte der Kostenentstehung und damit Orte der Kostenzurechnung." (Haberstock: Kostenrechnung I, Hamburg, 1987, S. 119).

Welche Kostenstellen man letztendlich als Unternehmer einrichtet, hängt davon ab, welche Genauigkeit der Unternehmer bezüglich der Kostenverursachung wünscht oder wie sich die Kostenstellen in der organisa­torischen Gliederung des Betriebes wiederfinden sollen. Merken sollte man sich jedoch: Je genauer die Kostenstellen­einteilung, desto genauer wird die Kostenkontrolle sein. Aber es ist auch zu beachten, dass damit die Zuordnung der Belege zu den Kostenstellen immer aufwendiger wird.

Als Instrument der Kostenstellenrechnung dient der so genannte Betriebsabrechnungsbogen.

Zunächst werden im Betriebsabrechnungsbogen die Gemeinkosten aus der Kostenartenrechnung auf die einzelnen vorgegebenen Kostenstellen verteilt (z. B. mit Hilfe von Belegen oder Verteilungsschlüsseln). Im Anschluss daran werden die Kosten der einzelnen Kostenstellen ermittelt und den vorgegebenen Bezugsgrößen (z. B. Einzelkosten) gegenübergestellt, um dann die so genannten Gemeinkostenzuschlagssätze zu ermitteln. Die Gemeinkostenzuschlagssätze werden für die Zuschlagskalkulation innerhalb der Kostenträgerrechnung benötigt.

Darüber hinaus bietet der Betriebsabrechnungsbogen eine Grundlage zur Kostenkontrolle. Kostenschwankungen in einzelnen Kostenbereichen (z. B. in der Verwaltung) sind sofort erkennbar.

Auch lassen sich aus dem BAB die Herstellkosten der Erzeugung, die Herstellkosten des Umsatzes sowie die Selbstkosten des Umsatzes ablesen (weiterführende Informationen: s. Thema 21.6 Einfacher Betriebsabrechnungsbogen (BAB) mit der Ermittlung von Istzuschlagssätzen und Thema 21.7 Einfacher Betriebsabrechnungsbogen (BAB) mit Ist- und Normalzuschlägen).

2.4 Kostenträgerrechnung (Wofür sind die Kosten angefallen?)

Wird ein Produkt (z. B. Tisch) hergestellt oder eine Dienstleistung (z. B. Lieferservice) bereitgestellt, so sollte der Kaufmann wissen (z. B. für eine Angebotskalkulation), welche Kosten dieses Produkt oder diese Dienstleistung verursacht hat. Genau dies ist die Aufgabe der Kostenträgerrechnung.

2.4.1 Kostenträgerstückrechnungen bzw. Kalkulationen

Selbstkostenkalkulation

Die Selbstkostenkalkulation dient der Ermittlung der eigenen Gesamtkosten eines Kostenträgers bzw. Produktes, d. h. der Kaufmann weiß, wie viel das eigene Produkt in der Herstellung kostet. Wichtig ist dabei, dass alle im Leistungsprozess entstandenen Kosten (Material, Fertigung, Verwaltung, Vertrieb) den Kostenträgern verursachungsgerecht zugerechnet werden. Dabei werden bei der Ermittlung der Selbstkosten einzelner Kostenträger sowohl Einzel- als auch Gemeinkosten berücksichtigt.

Mit Kenntnis der Selbstkosten lassen sich für den Kaufmann zum Beispiel Entscheidungen treffen, ob ein Erzeugnis selbst hergestellt oder besser über einen Lieferanten bezogen werden sollte. (make or buy bzw. Eigen- oder Fremdfertigung).

Kalkulationsschema für die Selbstkostenkalkulation

• Fertigungsmaterial
• + Materialgemeinkosten
• = Materialkosten
• Fertigungslöhne
• + Fertigungsgemeinkosten
• = Fertigungskosten
• = Herstellkosten (Materialkosten + Fertigungskosten)
• + Verwaltungsgemeinkosten
• + Vertriebsgemeinkosten
• =Selbstkosten

Vorkalkulation

Die Angebotskalkulation für Produkte und Dienstleistungen erfolgt auf der Grundlage der zu erwartenden Einzelkosten und der in den Betriebsabrechnungsbögen (BAB) ermittelten Kalkulationszuschlagssätze (Normalzuschlagssätze). Die Normalzuschlagssätze sind gemittelte vergangenheitsbezogene Gemeinkostenzuschlagssätze (z. B. aus den letzten drei BAB).

Mit anderen Worten heißt das, dass die in der Vorkalkulation kalkulierten Selbstkosten für den zu erstellenden Auftrag angenommen werden; diese Kosten sind also wahrscheinlich, weil sie, wenn der Auftrag in der Vergangenheit angenommen worden wäre, in dieser Höhe angefallen wären.

Aufbauend auf der Selbstkostenkalkulation mit Normalzuschlagssätzen setzt sich das Kalkulationsschema für eine komplette Vorkalkulation wie folgt fort:

• Selbstkosten
• + Gewinn
• = Barverkaufspreis
• + Kundenskonto
• + Vertriebsprovision
• =Zielverkaufspreis
• + Kundenrabatt
• =Listenverkaufspreis (netto)

Nachkalkulation

Ist das Angebot von Kunden angenommen und der Auftrag ausgeführt worden, ermittelt man im Rahmen einer Nachkalkulation, ob die vorab angenommenen mit den tatsächlichen Kosten übereinstimmen. Die tatsächlich angefallenen Zuschlagssätze kann man dem während der Produktionsperiode erstellten BAB entnehmen. Es sind die Ist-Zuschlagssätze. Die Nachkalkulation dient damit der Erfolgskontrolle. Das Kalkulationsschema der Nachkalkulation entspricht dem der Vorkalkulation.

2.4.2 Kostenträgerzeitrechnung

Mit Hilfe der Kostenträgerzeitrechnung lassen sich sowohl die verschiedenen Kosten (Herstellkosten der Fertigung/ Herstellkosten des Umsatzes und der Selbstkosten) als auch der Betriebserfolg jedes Kostenträgers innerhalb einer Periode (z. B. Monat/Quartal) ermitteln. Dies geschieht im so genannten Kostenträgerblatt (auch BAB II genannt). Das Kostenträgerblatt ist senkrecht ähnlich einer Kalkulation aufgebaut, bei der jedoch waagerecht zunächst die gesamten Kosten und daneben die Kosten der einzelnen Kostenträger eingetragen werden.

Beispiel für den Ansatz zur Gliederung eines Kostenträgerblattes:

Die verschiedenen Kostenstufen (z. B. Herstellkosten der Fertigung) können in der Kostenträgerzeitrechnung sowohl mit Istkosten als auch Normalkosten ermittelt werden. Das hängt davon ab, welches Ergebnis der Kaufmann ermitteln möchte. Istkosten spiegeln die tatsächlich entstandenen Kosten wider; mit Hilfe der Normalkosten kann der Kaufmann die im Zeitraum erwarteten Kosten abschätzen.

Werden den Selbstkosten des Umsatzes die Nettoumsatzerlöse aus der Finanzbuchhaltung gegenübergestellt, so lässt sich der Betriebserfolg insgesamt und der Betriebserfolg bzw. die Ertragskraft je Kostenträger ermitteln.

2.5 Deckungsbeitragsrechnung

Im Gegensatz zu den oben dargestellten Kostenrechnungen, bei der alle Kosten unabhängig von ihrer Art berücksichtigt und auf die einzelnen Kostenträger aufgeschlagen werden (Vollkostenrechnungen), werden bei der so genannten Deckungsbeitragsrechnung die variablen von den fixen Kosten getrennt. Es liegt damit eine Teilkostenrechnung vor.

Folgende Ausführungen sollen das näher erläutern.

2.5.1 Stückbezogene Deckungsbeitragsrechnung (Einstufige Deckungsbeitragsrechnung)

Bei der stückbezogenen Deckungsbeitragsrechnung wird die Differenz aus den Erlösen und den variablen Kosten je Stück ermittelt:

Erlöse (Stück) - variable Kosten (Stück) = Deckungsbeitrag (Stück)

Im Rechnungswesen bzw. in der Betriebswirtschaftslehre verwendet man die Schreibweise:

e – k_var = db

Hinweis: Entsprechend der allgemeinen Konvention in den Lehrbüchern stehen Kleinbuchstaben in der Formel für eine Stückbetrachtung und Großbuchstaben für eine Gesamtbetrachtung.

Der ermittelte Deckungsbeitrag ist also der Betrag, der zur Deckung der fixen Kosten verwendet werden kann.

Beispiel einer Stückdeckungsbeitragsrechnung:

Für den Unternehmer stehen 40 € pro verkauften Tisch zur Deckung der fixen Kosten zur Verfügung.

Aus dem Ausgeführten kann der scharfsinnige Leser erkennen, dass es durchaus sinnvoll sein kann, kurzfristig einen Auftrag anzunehmen, auch wenn nicht die gesamten fixen Kosten gedeckt sind, sofern pro Einheit ein positiver Deckungsbetrag erwirtschaftet wird, der zur Deckung der fixen Kosten verwendet werden kann. Jeder zusätzliche Deckungsbeitrag erwirtschaftet grundsätzlich eine Verminderung des Unternehmensverlustes. Ziel eines Unternehmers sollte es jedoch langfristig sein, eine 100-prozentige Deckung der Fixkosten zu erreichen bzw. darüber hinaus einen Gewinn zu erwirtschaften.

2.5.2 Gesamtbezogene periodengerechte Deckungsbeitragsrechnung

Auch für eine Periode (z. B. Monat, Quartal etc.) lassen sich die erwirtschafteten Deckungsbeiträge errechnen. Stellt man den Deckungsbeiträgen die in der Periode angefallenen Fixkosten gegenüber, so lässt sich das Betriebsergebnis für die betrachtete Periode ermitteln und so aus einer periodengerechten Deckungsbeitragsrechnung in eine periodengerechte Erfolgsrechnung erweitern.

Beispiel: periodengerechte Erfolgsrechnung der Möbelfabrik Wurm e. Kfm. für den Monat Januar bei angenommenen fixen Kosten von 15.000 €

3 Gewinnschwellenanalyse (break-even-point)

Hat man die variablen und fixen Kosten aufgeteilt und kennt die Erlösfunktion (Erlöse = Menge · Preis), so lässt sich für das Produkt x der Punkt bzw. Beschäftigungsgrad berechnen, bei dem die Erlöse (E) mit den Kosten (K) übereinstimmen (E_(x)=K_(x)). Man bezeichnet diesen Schnittpunkt auch als Gewinnschwelle bzw. break-even-point (bep). Sind die Umsatzerlöse kleiner als die Gesamtkosten, so liegt ein Verlust vor. Liegen demgegenüber die Umsatzerlöse über den Gesamtkosten, so befindet man sich in der Gewinnzone.

Berechnung der Gewinnschwelle unter der Bedingung eines linearen Kostenverlaufs

Entsprechend der in den Lehrbüchern häufig verwendeten Darstellungsweise schreibt man auch:

Beispiel einer Gewinnschwellenrechnung:

Das Unternehmen Wurm hat bei der Produktion von Tischen anteilige Fixkosten in Höhe von 1.000 €. Ein Tisch wird für 80 € verkauft und wird mit 40 € variable Kosten (z. B. Holz) produziert.

 Gewinnschwelle (bep) = 25

Werden 25 Stück produziert und verkauft, so liegen die Erlöse und die Kosten gleichauf. Für jeden darüber hinaus verkauften Tisch wird ein Gewinn erwirtschaftet.

4 Übersicht: Vergleich Finanzbuchhaltung vs. Kosten- und Leistungsrechnung

Viel Erfolg beim Üben.