Rewe-Trainer: Hinweise zu den Aufgaben zum Nachlesen
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18.9 Rückstellungen: Multiple Choice

Die Aufgaben

Im Rahmen dieser Multiple-Choice-Aufgaben sollen Fragen zu Rückstellungen geübt werden.

Wie bei allen MC-Tests gilt Folgendes:

Die einzelnen Aufgaben werden zur Laufzeit generiert. Dabei gibt es zu jeder Frage mehrere sprachlich und inhaltlich unterschiedliche Varianten. Das heißt, dass sich die Tests beim wiederholten Üben unterscheiden. Es ändert sich die Reihenfolge der Fragen, die Reihenfolge der Distraktoren in der jeweiligen Frage und es gibt unterschiedliche Formulierungen der Fragen und der Distraktoren. Es hat also keinen Sinn, sich zu merken, dass bei Frage 1 die Antwort 2 richtig ist usw., sondern man muss jedes Mal die Fragestellung neu erfassen und beantworten.

Zu den einzelnen Antworten erhalten Sie bei der Kontrolle weiterführende Erläuterungen.

Bei dem Test geht es Basiswissen, das in den folgenden Abschnitten kurz dargestellt wird.

Zum Verständnis: Grundsätzliches zu Rückstellungen

"Die antizipative Abgrenzung ist ein enger Verwandter der Rückstellung", schreiben die Autoren Griga und Krauleidis (Griga, M. Krauleidis, R.: Buchführung und Bilanzierung, 4. Auflage, 2013, Weinheim). Mit dieser Aussage stellen sie etwas ungenau eine Beziehung zwischen der Rückstellung und der antizipativen Jahresabgrenzung der sonstigen Verbindlichkeiten her. Bei beiden Sachverhalten existieren als Gemeinsamkeit ein Aufwand im alten und eine Zahlung im neuen Geschäftsjahr. Der Unterschied der Rückstellung zur klassischen antizipativen Abgrenzung der sonstigen Verbindlichkeiten besteht einzig darin, dass das genaue Datum der Fälligkeit und die Höhe der Zahlung am Bilanzstichtag im alten Jahr noch unbekannt sind.

Beispiel Gewährleistungsverpflichtung: Die Möbelfabrik Wurm verkauft Bürostühle aus eigener Produktion. Bei einem Teil der verkauften Bürostühle brach die Verstellvorrichtung zum Anpassen der Rückenlehne. In der Vergangenheit trat dieser Mangel bei 5 % aller Stühle auf. Alle reklamierten Stühle mussten aufgrund der Gewährleistungsverpflichtung durch die Möbelfabrik Wurm auf eigene Kosten repariert werden.

Am Beispiel wird deutlich, dass zum Zeitpunkt des Verkaufs der Bürostühle noch nicht exakt bekannt ist, wie viele der Stühle wirklich kaputtgehen und daher durch die Möbelfabrik Wurm kostenpflichtig repariert werden müssen. Die in der Vergangenheit auftretende Größenordnung von 5 % ist dabei nur eine "Richtgröße", die nicht exakt eintreten muss. Das könnte beispielsweise daran liegen, dass sich Qualität der Stühle von Jahr zu Jahr erhöhen könnte.

Um die in der Zukunft liegenden möglichen Risiken periodengerecht den entsprechenden Anlässen (hier: Verkauf eines Bürostuhls) zuzuordnen, wird im Jahr des Anlasses schon das Risiko als Aufwand erfasst. Da das Risiko zum Zeitpunkt der Verbuchung noch nicht eingetreten ist und damit auch noch nicht bezahlt wurde, entsteht eine wahrscheinliche Verbindlichkeit, die in diesem Fall Rückstellung genannt wird. Die Rückstellung ist damit buchungstechnisch die Gegenbuchung zum entsprechenden Risikoaufwand.

Damit nicht jegliches Zukunftsrisiko als vorzeitiger Aufwand mit entsprechender Bildung einer Rückstellung verbucht werden kann (Problem des Vorziehens von Aufwendungen und damit einer Minderung der Steuerlast in der Gegenwart seitens der Unternehmer), beschränkt das Handelsgesetzbuch (HGB) die Möglichkeit der Bildung von Rückstellungen auf einige Tatbestände:

§ 249 Handelsgesetzbuch

(1)Rückstellungen sind für ungewisse Verbindlichkeiten und für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu bilden. Ferner sind Rückstellungen zu bilden für

  1. im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung, die im folgenden Geschäftsjahr innerhalb von drei Monaten, oder für Abraumbeseitigung, die im folgenden Geschäftsjahr nachgeholt werden.
  2. Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden.

(2)Für andere als in Absatz 1 bezeichnete Zwecke dürfen Rückstellungen nicht gebildet werden. Rückstellungen dürfen nur aufgelöst werden, soweit der Grund hierfür entfallen ist.

Arten der Rückstellungen

Aus dem Gesetz wird deutlich, dass der Gesetzgeber folgende Arten der Rückstellung vorschreibt:

  1. ungewisse Verbindlichkeiten
    • mögliche Aufwendungen für Gewährleistungen (gesetzlich verpflichtend) und Garantieverpflichtungen (gesetzlich freiwillig (Kulanzregelungen))
    • eventuell in der Zukunft liegende Steuerzahlungen, die für den Unternehmer im Jahr der Steuerentstehung noch nicht exakt vorhergesagt werden können
    • Pensionsverpflichtungen für Mitarbeiter. Ungewiss sind diese Verpflichtungen deshalb, weil ein Unternehmer auch plötzlich sterben kann und damit die zugesagte Verbindlichkeit entfällt.
    • usw.
  2. drohende Verluste aus schwebenden Geschäften (so genannte Verlustrückstellung)
    • mögliche Schwankungen von Währungen bei auf Fremdwährungen basierenden Geschäften. Eine Währung kann schwanken, so dass zum Zeitpunkt der Zahlung die Verpflichtung gerechnet in inländischer Währung höher sein kann. (Bsp.: Von der Möbelfabrik Wurm wurden in den USA am 1. Dezember Möbel eingekauft. Das Zahlungsziel beträgt 2 Monate und der Betrag ist in Dollar fällig. Zum Bilanzstichtag ist der Euro gegenüber dem Dollar stark gefallen, so dass abzusehen ist, dass für die Möbelfabrik Wurm ein Schaden entsteht.
    • usw.
  3. anstehende Instandhaltungs- und Abräumaufgaben
    • stehen im Folgejahr innerhalb von drei Monaten Instandhaltungsaufgaben an, die im alten Jahr schon ersichtlich sind.
    • gleiches gilt für Abräumarbeiten (z.B. Abtransport von Schutt). Hier gilt jedoch ein Zeitraum von einem Jahr.

Aus den Aufzählungen wird deutlich, dass das allgemeine Unternehmerrisiko nicht durch eine Rückstellung abgesichert werden kann.

Auflösung von Rückstellungen

Fällt der Grund zur Bildung einer Rückstellung weg, so ist diese unverzüglich aufzulösen.

Dabei können bezogen auf die wertmäßige Schätzung des Risikos drei Fälle eintreten:

  1. Das Risiko wurde vorab richtig geschätzt und damit eine exakte Rückstellung gebildet.
  2. Das Risiko und damit die Rückstellung wurden zu niedrig eingeschätzt.
  3. Das Risiko und damit die Rückstellung wurden zu hoch eingeschätzt.

Zu 1: Im diesem Fall liegt eine erfolgsneutrale Auflösung der Rückstellung vor, da kein weiterer Aufwand neu erfasst oder aufgelöst werden muss. Anders liegt dagegen der Sachverhalt im zweiten und dritten Fall, da hier eine erfolgswirksame Auflösung der Rückstellung vorliegt.

Zu 2: Da der Aufwand zu hoch geschätzt wurde, entsteht bei der Auflösung der Rückstellung ein betrieblicher Ertrag (§275 Abs. 2 Nr. 4 HGB).

Zu 3: Hier ist der Aufwand zu niedrig geschätzt worden und es entsteht bei der Auflösung der Rückstellung ein zusätzlicher Aufwand (§275 Abs. 2 Nr. 8 HGB).

Die zusätzlichen Erträge und Aufwendungen, die durch die erfolgswirksamen Auflösungen der Rückstellungen entstehen, können nicht mehr periodengerecht erfasst werden. Diese spezifische Ungenauigkeit liegt jedoch in der Natur der Rückstellung als Risikoschätzung.

Buchungssystematische Behandlung von Rückstellungen

Schritt 1: Festlegung der Kategorie der Rückstellung

In der Bilanz selbst werden nicht alle Gründe von Rückstellungen genauestens aufgeführt. Vielmehr gibt es mit Bezug auf den Grundsatz der Übersichtlichkeit drei Arten von Rückstellungspositionen in der Bilanz:

In Anlehnung an die Bilanzkategorisierung werden in den meisten Übungsaufgaben der gängigen Lehrbücher (z.B. Schmolke/Deitermann; Industrielles Rechnungswesen) nur drei Konten der Rückstellung verwendet:

In der Praxis gibt es Möglichkeiten der feineren Differenzierbarkeit der Konten (z.B. könnte das Konto Sonstige Rückstellungen in Rückstellungen für Gewährleistung, Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften usw. aufgeteilt werden).

Alle Rückstellungskonten sind passive Bestandskonten und werden am Bilanzstichtag über das Schlussbilanzkonto (SBK) abgeschlossen.

Beispiel: Die Möbelfabrik Wurm e. Kfm. erwartet aufgrund eines Streits mit einem ehemaligen Mitarbeiter vor Gericht einen Prozess im nächsten Geschäftsjahr. Hierfür bildet das Unternehmen eine Prozesskostenrückstellung in Höhe von 2.000 €.

Lösung (Wahl des Kontos): Erfasst werden die Prozesskostenrückstellungen auf dem Konto 3900 Sonstige Rückstellungen. Die beiden anderen Konten kommen hierfür nicht in Frage.

Schritt 2: Verbuchung der Rückstellung

Zum Bilanzstichtag am Geschäftsjahresende wird die entsprechende Rückstellung unter Berücksichtigung der oben bereitgestellten Konten erfasst.

Dabei nimmt das Aufwandskonto im Soll den geschätzten periodengerechten Betrag auf. Die Gegenbuchung erfolgt im Haben des entsprechenden Rückstellungskontos.

Buchungsregel zur Bildung einer Rückstellung: Aufwandskonto an Rückstellungskonto

Beispiel: Die Möbelfabrik Wurm e. Kfm. bildet eine Prozesskostenrückstellung in Höhe von 2.000 €.

Buchung:

Grundbuch
SollHabenSollHaben
6770 Rechts- und Beratungskosten3900 Sonstige Rückstellungen2000 €2000 €

Hinweis: Der Aufwand für die Prozesskostenrückstellung betrifft das Konto 6770 Rechts- und Beratungskosten.

Schritt 3: Auflösung der Rückstellung

Fällt der Grund weg, der zur Bildung der Rückstellung geführt hat, so ist die Rückstellung aufzulösen.Hierbei sind drei Buchungsvarianten möglich.


Variante 1: erfolgsneutrale Auflösung der Rückstellung (korrekt geschätzter Aufwand)

In diesem Fall wird das Rückstellungskonto ausgeglichen.

Buchungsregel zur Auflösung einer Rückstellung (korrekt geschätzter Aufwand):
Rückstellungskonto an Zahlungskonto (z.B. Bank/Kasse)

Beispiel: Im folgenden Geschäftsjahr kostete das Verfahren genau 2.000 €. Die Möbelfabrik Wurm hat den Aufwand korrekt geschätzt. Die Kosten des Verfahrens werden per Banküberweisung durch die Möbelfabrik Wurm bezahlt.

Buchung:

Grundbuch
SollHabenSollHaben
3900 Sonstige Rückstellungen2800 Bank2000 €2000 €

Erfolgsunwirksam ist der Vorgang deshalb, weil keines der beiden oberen Konten über das Gewinn- und Verlustkonto abgeschlossen wird und somit der Erfolg (Gewinn oder Verlust) nicht verändert wird.


Variante 2: erfolgswirksame Auflösung der Rückstellung (zu gering geschätzter Aufwand)

Der zu niedrig geschätzte Aufwand hätte periodenrichtig im alten Geschäftsjahr verbucht werden müssen. Da die Möbelfabrik zu diesem Zeitpunkt die genaue Höhe der Prozesskosten nicht kannte und zudem das Geschäftsjahr abgeschlossen ist, kann der Aufwand im alten Jahr nicht mehr rückwirkend periodenrichtig erfasst werden.

Als Ausweg ist daher die Verbuchung im neuen Jahr gestattet, sofern der Aufwand buchungstechnisch als Aufwand einer anderen Periode (Geschäftsjahr) kenntlich gemacht wird. Hierzu bedient man sich des Kontos 6990 Periodenfremde Aufwendungen.

Buchungsregel zur Auflösung einer Rückstellung (zu gering geschätzter Aufwand):

Rückstellungskonto
Periodenfremde Aufwendungen
 an Zahlungskonto (z.B. Bank/Kasse)

Beispiel: Anstelle der 2.000 € kostet das Verfahren nun 3.000 €. Die Möbelfabrik Wurm hat den Aufwand zu niedrig geschätzt. Die Kosten des Verfahrens werden per Banküberweisung durch die Möbelfabrik Wurm bezahlt.

Buchung:

Grundbuch
SollHabenSollHaben
3900 Sonstige Rückstellungen2800 Bank2000 €3000 €
6990 Periodenfremde Aufwendungen1000 €

Der Vorgang ist erfolgswirksam, weil das Aufwandskonto 6990 Periodenfremde Aufwendungen über das Gewinn- und Verlustkonto abgeschlossen wird und damit den Aufwand im Jahr der Auflösung der Rückstellung erhöht.


Variante 3: erfolgswirksame Auflösung der Rückstellung (zu hoch geschätzter Aufwand)

Wurde die Rückstellung im vorhergehenden Geschäftsjahr im Wert zu hoch gebildet, müssen die Erträge aus der Auflösung der Rückstellung im Folgejahr erfolgswirksam erfasst werden. Auch hier ist eine nachträgliche Korrektur des Jahresabschlusses nicht mehr möglich. Ähnlich wie in Variante 2 muss aus der Ertragsbuchung die Zugehörigkeit zur vorherigen Periode (Geschäftsjahr) deutlich werden. Hierzu bedient man sich des Kontos 5480 Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen.

Buchungsregel zur Auflösung einer Rückstellung (zu hoch geschätzter Aufwand):

Rückstellungskonto  an Zahlungskonto (z.B. Bank/Kasse)
Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen

Beispiel: Anstelle der geschätzten 2.000 € kostet das Verfahren im folgenden Geschäftsjahr nur 1.000 €. Die Möbelfabrik Wurm hat den Aufwand zu hoch geschätzt. Die Kosten des Verfahrens werden per Banküberweisung durch die Möbelfabrik Wurm bezahlt.

Buchung:

Grundbuch
SollHabenSollHaben
3900 Sonstige Rückstellungen2800 Bank2000 €1000 €
5480 Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen1000 €

Der Vorgang ist erfolgswirksam, weil das Ertragskonto 5480 Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen über das Gewinn- und Verlustkonto abgeschlossen wird und damit den Ertrag im Jahr der Auflösung der Rückstellung erhöht.

Aus der Praxis

Zur Bewahrung des Überblicks werden in Unternehmen Listen aller Rückstellungen gebildet (so genannte Rückstellungsspiegel). Darin findet man z.B. die Zeitpunkte der Bildung von Rückstellungen, deren Höhe und auch Informationen zu bereits durchgeführten Rückstellungsauflösungen.

Viel Erfolg beim Üben.

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